35
Инвестиционный бюджет служат основой для прогноза стоимости основ- ных средств.
Пассивная часть баланса формируется, исходя из предполагаемой оборачи- ваемости кредиторской задолженности и прочих текущих пассивов.
2.3.
Контроль за выполнением бюджета
После того как бюджет разработан и принят, реальные показатели дея- тельности предприятия должны сравниваться с запланированными. Актуаль- ной становится проблема контроля исполнения бюджета.
В процессе анализа текущей деятельности предприятия и контроля за ис- полнением бюджета могут быть выделены следующие этапы:
определение круга лиц, контролирующих исполнение различных статей бюджета;
определение контрольных показателей для анализа исполнения бюдже- та;
сбор информации о финансово – хозяйственной деятельности предприя- тия;
представление информации в необходимой форме;
сравнение плановых и фактических показателей;
расчет отклонений;
анализ отклонений и выявление их причин;
принятие решений о корректировке бюджета или ужесточении контроля за его исполнением.
Остановимся на каждом из этапов более подробно.
Структурные подразделения в течение бюджетного периода находятся в функциональном подчиненииразличных служб аппарата управления. Функ- циональное подчинение существенно отличается от полного (линейного) подчинения. Во – первых, каждая управленческая служба имеет свой про- филь, что ограничивает пределы ее вмешательства в оперативную деятель- ность подразделения. Например, планово – экономическое управление, за- нимающееся вопросами планирования и контроля выпуска и производствен- ных затрат, не может давать указания отделу сбыта в части корректив полити- ки в сфере продаж – это прерогатива управления маркетинга и сбыта. Во – вторых, прямой контроль управленческих служб относится лишь к текущему выполнению централизованных показателей. В части же методов их достиже- ния аппарат управления может лишь давать свои рекомендации руководите- лю центра ответственности.
Система контроля управленческих служб складывается из трех основных компонентов:
распределение функций между управленческими службами по контро- лю исполнения бюджета;
36
система внутреннего документооборота(движение информационных по- токов «снизу вверх» от подразделений к службам аппарата управления – о текущем исполнении бюджетного задания; и «сверху вниз» – директивы и рекомендации по корректировке текущей деятельности);
система внутренних нормативных актов(Положения о подразделениях,
Положение о планировании, Положение о делопроизводстве, должност- ные инструкции руководителей и др.), регламентирующая функции управ- ленческих служб и систему внутреннего документооборота. Важнейшим моментом данных внутренних положений должен являться для каждой службы перечень так называемых стандартных процедур, описывающий их ежедневные функции в процессе сбора и анализа учетной информации, а также устанавливающий ответственность за ненадлежащее исполнение этих функций. Так, в частности для планово – экономического управления это могут быть функции по своевременному занесению в единую базу дан- ных предприятия необходимой учетной информации по текущим затра- там, для управления капитального строительства – проведение периодиче- ских внутренних ревизий фактического расходования сметных сумм по строительно – монтажным работам и пр.
Как правило, распределение функций контроля между службами ап- парата управления имеет место следующим образом:
бухгалтерияпредприятия выполняет чисто расчетные функции сбора и систематизации сводной плановой и фактической информации в течение бюджетного периода в рамках системы комплексного нормативного уче- та. При этом производственный отдел бухгалтерии занимается учетом про- изводственных затрат и калькуляцией себестоимости выпуска, учетом движе- ния основных средств и материальных ресурсов, а финансовый отдел – каль- куляцией себестоимости реализации, учетом коммерческих расходов, движения денежных средств и расчетов. Директивных полномочий по от- ношению к структурным подразделениям бухгалтерия предприятия обычно не имеет. Обязанности руководителей центров ответственности ограничи- ваются своевременным представлением фактической информации об ис- полнении бюджета;
планово – экономический отдел (ПЭО) – занимается вопросами кон- троля исполнения смет текущих расходов по центрам ответственности, каль- куляцией фактической себестоимости в разрезе отдельных объектов и видов работ, аналитического учета фактических затрат в разрезеотдельных под- разделений. Основной контрольной функцией ПЭО является монито- ринг исполнения производственной программы (график объема и структуры выпуска; удельные производственные затраты по видам продукции (работ, услуг) в разрезе производственных подразделений), а также исполнения смет общехозяйственных расходов по подразделениям. Так, ПЭО следит за тем, чтобы фактическое расходование материальных и трудовых ресурсов в
37 расчете на единицу выпуска соответствовало утвержденным нормативам, чтобы административные расходы подразделений не превышали уста- новленных сметных сумм и т.д.;
отдел закупокконтролирует объемы, структуру и цены по заготовле- нию материальных ресурсов. При этом обычно собственно заготовительные и складские расходы относятся к компетенции отдела материально – тех- нического снабжения и складского хозяйства. Как правило, отдел закупок в качестве отдельной службы аппарата управления целесообразно вы- делять только на очень крупных предприятиях. Обычно контроль заку- пок находится в ведении ПЭО;
отдел маркетинга и сбыта (ОМиС)занимается контролем объема и структуры сбыта, движения расчетов по реализованной продукции, уровнем коммерческих и сбытовых расходов. Основной контрольной функцией
ОМиС является отслеживание графиков выполнения бюджетных заданий службой сбыта по валовому объему реализации (выручке), физическому объему продаж по видам продукции (работам, услугам), денежным по- ступлениям за реализованную продукцию. На средних предприятиях функ- ции контроля сбыта берет на себя обычно планово – аналитический отдел;
финансово – экономический отделосуществляет контроль соблюдения финансовых нормативов предприятия и составляет промежуточные отчеты о движении денежных средств, а также ведет текущую деятельность по допол- нительному привлечению средств (кредиты, эмиссия акций и пр.). Специ- фикой данной управленческой службы является то, что для нее центром от- ветственности является предприятие в целом, так как финансовые нормативы
(ликвидность, финансовая маневренность, чистый оборотный капитал, собственные оборотные средства) и движение денежных средств относятся к предприятию как единой планово – учетной единице. Поэтому функции финансово – экономического управления большей частью сводятся к «пассив- ному» контролю статей поступлений и расходов денежных средств в разрезе центров ответственности и к составлению оперативных докладов высшему руко- водству компании;
отдел капитального строительства (ОКС)следит за графиком освоения утвержденных смет в разрезе отдельных проектов капитальных вложений, то есть за деятельностью службы главного инженера предприятия, занимающейся вопросами освоения капитальных вложений. Очень часто на российских пред- приятиях ОКС является не службой аппарата управления, а подразделением, непосредственно осуществляющим освоение капитальных вложений в соответ- ствии с утвержденным инвестиционным бюджетом (сметой). В этом случае функции контроля инвестиций, как правило, находятся в ведении ПЭО;
отдел труда и заработной платыконтролирует соблюдение нормативной сетки и утвержденного штатного расписания в разрезе отдельных производ- ственных подразделений и административных служб;
38
планово – аналитический отделследит за ходом исполнения сводного бюджета предприятия в целом и, при отсутствии в составе аппарата управле- ния отдела маркетинга и сбыта, – за выполнением установленного бюджета продаж в натуральном и стоимостном выражении.
Для осуществления контрольных функций управленческие службы пред- приятия периодически в течение бюджетного периода (для квартального бюджета – раз в месяц) получают отчеты о текущем выполнении бюджетного задания по подразделениям предприятия, занимаются сводом данных (со- ставление сводных оперативных отчетов), анализом данных отчетов и разра- боткой корректив графика исполнения бюджета в разрезе подразделений.
Структурные подразделения предоставляют исполнительские отчеты только по контролируемым ими показателям. Обычно при этом, сведением данных на
«нижних» этажах управленческой иерархии занимаются сами подразделения.
Третьим элементом системы контроля исполнения бюджета со стороны управленческих служб является регламентконтрольно – учетной деятельно- сти, закрепленный в ряде внутренних нормативных актов. Главным в регла- менте работы управленческих служб являются так называемые стандартные процедурыдеятельности. Они служат в качестве свода правил деятельности управленческих служб и структурных подразделений и порядка их взаимодей- ствия с другими службами и подразделениями в процессе обеспечения кон- троля исполнения бюджета. Стандартные процедуры, описанные в соответ- ствующих внутренних нормативных актах, определяют, что должна делать управленческая служба (или подотчетное ей структурное подразделение), ко- гда, как и в какой форме.
Стандартные процедуры контроля исполнения бюджета:
каждое управленческое решение или действие того или иного долж- ностного лица, связанное с движением товарно – материальных и финансовых ценностей, должно быть соответствующим образом зарегистрировано или задо- кументировано;
четкая спецификация внутреннего документооборота подразделений ком- пании (бизнес – процессы), включая ответственность должностных лиц за пере- мещение документов внутри и передачу их в другие организации;
формальное определение и документальное закрепление (на основе долж- ностных инструкций) порядка деятельности(действий) и взаимоотношений опре- деленного круга работников организации по поводу планирования, организации, регулирования, контроля, учета и анализа деятельности компании.
Механизм стандартных процедур позволяет своевременно выявлять возмож- ные отклонения фактических показателей деятельности от бюджетных цифр и своевременно предотвращать несанкционированное бюджетным заданием расхо- дование материальных, финансовых и трудовых ресурсов предприятия. Так, если для проведения платежей по административным расходам структурное подраз- деление должно представить в бухгалтерию визу планово – экономического от-
39 дела, то это простое правило, закрепленное в соответствующем внутреннем нор- мативном акте, предотвращает расходование средств подразделениями свыше лимита, установленного сметой административных расходов.
Контроль исполнения бюджета со стороны самих структурных подразде- лений производится для двух основных целей.
Во – первых,руководителю структурного подразделения и вышестоящей службы необходимо самому располагать количественной информацией о вы- полнении бюджетного задания для того, чтобы эффективно осуществлять те- кущее (оперативное) управление. Например, исполнительские отчеты строи- тельного участка направляются в производственный отдел не только для по- следующего составления сводного отчета, но и для собственного изучения и производственного анализа. Бюджетное задание устанавливает только ре- зультирующие (конечные) результаты деятельности центра ответственности.
Методы же достижения данных показателей находятся в ведении самих под- разделений.
Таким образом, контроль текущего выполнения бюджета необходим структурным подразделениям для анализа собственных «слабых мест» и разработки эффективных способов управления в рамках бюджетного зада- ния. Фактически на основе самоконтроля подразделение регулярно прово- дит экспресс – анализ собственной деятельности с целью выявления внут- ренних резервов повышения эффективности на основе анализа «входящих» в хозяйственную деятельность ресурсов и «выходных» результатов их ис- пользования.
Во – вторых,при взаимодействии подразделений в процессе хозяй- ственной деятельности компании ежедневно возникает масса ситуаций, по которым необходимо принимать согласованные управленческиерешения.
Естественно, все эти ситуации нельзя запрограммировать в сводном бюдже- те фирмы, который, как уже говорилось, фиксирует лишь целевые показа- тели подразделений. Оперативные управленческие решения влияют на фак- тические результаты деятельности обоих взаимодействующих подразделе- ний. Возникает проблема внутреннего арбитража.Каждое из подразделений подсчитывает, насколько эффективно принятие данного решения с точки зрения выполнения собственного бюджетного задания.
В случае, когда принятие решения эффективно для одного подразделе- ния и неэффективно для другого, составляется внутренний протокол,отно- сящий дополнительные издержки на результаты деятельности первого под- разделения, что важно для результатов конечной оценки исполнения бюд- жета по центрам ответственности и, на этой основе, расчета показателей ма- териального стимулирования (премиального фонда подразделений). Опе- ративное принятие управленческих решений возможно лишь на основе еже- дневного мониторинга собственных бюджетных показателей.
Бюджет предприятия включает в себя большое количество показателей, из которых складываются доходы и расходы, денежные потоки, активы и
40 пассивы и т.д. При формировании бюджета для построения точной модели предприятия данные должны вводится с максимальной степенью детализа- ции. В то же время осуществлять контроль по каждой бюджетной строке
(например, с точностью до расходов на потребление отдельного вида вспо- могательных материалов на конкретном объекте) нецелесообразно. Необхо- димо определить основные контрольные показатели, по которым будет про- изводиться анализ отклонений. А также пороговые значения отклонений, которые признаются допустимыми. Неэффективно тратить рабочее время высокооплачиваемых работников для поиска отклонений на незначитель- ные величины.
Трудоемкость сбора реальной информации о финансово – хозяйственной деятельности зависит от наличия системы управления предприятием, авто- матизированной бухгалтерии, развитости информационных технологий в целом. В процессе формирования бюджета параллельно создавались шабло- ны форм для ввода и представления прогнозных данных, в эти же формы вводятся и фактические данные.
После получения фактических данных проводится их сравнение с плано- выми. Расчет отклонений по каждой из статей бюджета является достаточно трудоемкой работой, которую лучше всего автоматизировать. После выяв- ления отклонений следует их анализ и выявление причин их возникновения.
Созданная бюджетная система должна быть полностью прозрачной и поз- волять четко видеть причинно – следственную связь между различными строками бюджета.
Например, при наличии существенных отклонений в объеме полученных доходов (выручки), специалисты должны иметь возможность оперативно просмотреть плановые и фактические данные по цене каждого из видов ре- ализуемого продукта, объему реализации, предоставленным скидкам, объе- му дебиторской задолженности и другим факторам, влияющим на размер выручки.
Причины возможных отклонений можно разделить на две основные группы. В ходе формирования бюджета закладывается целый ряд предпо- сылок, таких как, прогнозные цены на продукцию и сырье, величина спроса на продукцию, валютные курсы. В процессе производственной деятельно- сти далеко не все предположения совпадают с действительностью и, в связи с этим, возникают отклонения бюджетных данных от фактических. В по- добном случае должна быть предусмотрена возможность пересчета бюд- жетных данных с учетом изменившихся условий внешней среды. После формирования новой версии бюджета часть расхождений будет устранена.
Вторая группа причин связана с «промахами» в хозяйственной деятель- ности предприятия. Например, не были соблюдены нормативы расхода сы- рья и материалов на единицу выпускаемой продукции или слишком высо- кой оказалась доля брака. Подобные причины также должны выявляться в