Согласно ст. 1 и п. 3 ст. 12 Налогового кодекса Российской Федерации при установлении региональных налогов законодательными органами власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, предусмотренных НК РФ, налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов; иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Следовательно, федеральным законом должны быть установлены круг налогоплательщиков, а также такие существенные элементы каждого регионального налога, как объект налогообложения, налоговая база, предельная ставка налога.
Как следует из Налогового кодекса Российской Федерации (п. 1 ст. 17, п. 1 ст. 38, п. 1 ст. 53), обязательное требование, предъявляемое к любому налогу, - наличие самостоятельного объекта налогообложения, стоимостная, физическая или иная характеристики которого определяют налоговую базу. По смыслу названных положений НК РФ и в силу правовых позиций, выраженных Конституционным Судом Российской Федерации, в частности, в Постановлении от 30 января 2001 года по делу о проверке конституционности положений подпункта "д" п. 1 и п. 3 ст. 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также положений законов ряда субъектов Российской Федерации о налоге с продаж, федеральный законодатель вправе, руководствуясь положениями п. 1 ст. 1, п. 3 ст. 55 и ст. 57 Конституции РФ, при установлении объекта налогообложения и налоговой базы того или иного налога, являющегося частью единой налоговой системы государства, самостоятельно избирать наиболее оптимальные способы учета тех или иных экономически значимых характеристик соответствующего объекта в целях обеспечения справедливого и соразмерного налогообложения.
Согласно п. 2.1 Определения основным признаком отнесения имущества организации к объекту налогообложения по налогу на имущество организаций является в соответствии со ст. 374 НК РФ его признание в качестве объекта основных средств по правилам бухгалтерского учета. Федеральным законом от 21 ноября 1996 года "О бухгалтерском учете" объектами бухгалтерского учета признаются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности (п. 2 ст. 1). Разработанным в соответствии с данным Федеральным законом Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 года N 34н) к основным средствам как совокупности материально-вещевых ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, относятся транспортные средства (п. 46). Аналогичное регулирование, предполагающее включение в объект обложения налогом на имущество организаций основных средств организаций, к которым относились и транспортные средства, предусматривалось Законом Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" (утратил силу с 1 января 2004 года).
В то же время согласно НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения; при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (ст. 375 НК РФ); сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период (ст. 382 НК РФ). Статьей 381 НК РФ предусмотрены льготы по уплате организациями налога на имущество; кроме того, установлены специальные налоговые режимы, предусматривающие освобождение от обязанностей по уплате отдельных налогов, включая налог на имущество организаций (ст. ст. 346.1, 346.11, 346.26 НК РФ).
Согласно п. 2.2 Определения иными экономическими и правовыми характеристиками обладает транспортный налог, его объект в соотношении с налогооблагаемой базой. НК РФ признает плательщиками транспортного налога лиц (организации и физические лица), на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения (п. 1 ст. 357 НК РФ); объектом налогообложения по транспортному налогу являются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые) суда и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 358 НК РФ).
С учетом особенностей транспортного налога его налоговая база определяется в соответствии с критериями, позволяющими, в частности, оценить уровень воздействия транспортного средства на состояние дорог общего пользования; в отношении транспортных средств - это мощность двигателя, выраженная в лошадиных силах (ст. 359 НК РФ). В этом случае налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации в зависимости от мощности двигателя, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства в размерах, определенных ст. 361 НК РФ.
Согласно п. 2.3 Определения оценка положений п. 1 ст. 374 НК РФ во взаимосвязи со ст. ст. 17, 19, 38, 53 и 358 НК РФ позволяет сделать вывод, что налог на имущество организаций и транспортный налог имеют самостоятельные объекты налогообложения и самостоятельные налоговые базы, установленные с учетом дифференцированного подхода к различным характеристикам транспортного средства: по налогу на имущество организаций они определяются его стоимостным выражением, а по транспортному налогу - физическими свойствами, обуславливающими соответствующий уровень воздействия на состояние дорог общего пользования.
Таким образом, п. 1 ст. 374 НК РФ во взаимосвязи с положениями ст. 357, п. 1 ст. 358 и п. 4 ст. 374 НК РФ не может рассматриваться как допускающий двойное налогообложение одного и того же экономического объекта, а потому - как нарушающий принципы справедливого и соразмерного налогообложения, вытекающие из п. 1 ст. 1, п. 3 ст. 55 и ст. 57 Конституции РФ.
В соответствии с п. 3 Определения согласно взаимосвязанным положениям п. 2 ст. 8, п. п. 1, 2 ст. 19 и ст. 57 Конституции РФ регулирование налоговых отношений должно отвечать требованиям конституционного принципа равенства, в том числе независимо от организационно-правовой формы осуществления предпринимательской деятельности. Это предполагает закрепление в законе правовых гарантий возложения на равных субъектов налогообложения равного налогового бремени. Из данных требований исходит и НК РФ, предусматривающий, что налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев, а также запрещающий установление дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (п. 1 и абз. 1 и 2 п. 2 ст. 3 НК РФ).
Вместе с тем, как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в ряде его решений, в том числе в Постановлении от 27 апреля 2001 года по делу о проверке конституционности ряда положений Таможенного кодекса Российской Федерации, принцип равенства не исключает возможность установления различных правовых условий для различных категорий субъектов права, однако такие различия не могут быть произвольными, они должны основываться на объективных характеристиках соответствующих категорий субъектов. Данная правовая позиция, имеющая общее значение для всех отраслей законодательного регулирования, применительно к сфере налоговых отношений означает, что конституционный принцип равенства не препятствует законодателю использовать дифференцированный подход к установлению различных систем налогообложения для индивидуальных предпринимателей и организаций в том случае, если такая дифференциация обусловлена объективными факторами, включая экономические характеристики объекта налогообложения и налогооблагаемой базы.
По смыслу п. 1 ст. 38 и ст. 374 НК РФ, объектом налогообложения налогом на имущество организаций являются элементы обособленного имущества юридического лица, учитываемые на его балансе в качестве основных средств, т.е. таких активов организации, которые составляют экономическую базу ее предпринимательской деятельности.
Согласно абз. 3 п. 2 ст. 11 и п. 1 ст. 19 НК РФ налогоплательщиками признаются в том числе индивидуальные предприниматели, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги. Индивидуальная предпринимательская деятельность по своей правовой природе отличается от экономической деятельности организаций тем, что не предполагает обособление и консолидацию капитала, а напротив, заключается в использовании собственного имущества физического лица в предпринимательских целях. Различия в экономической основе осуществления предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями и организациями проявляются и в неодинаковом порядке ведения ими учета доходов, расходов, хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 4 Федерального закона "О бухгалтерском учете", п. 2 ст. 54 НК РФ). Поэтому на индивидуальных предпринимателей не может быть возложена обязанность по уплате налога, аналогичного налогу на имущество организаций.
Таким образом, в данном случае различия в налогообложении индивидуальных предпринимателей и организаций имеют объективные основания, что свидетельствует об отсутствии неопределенности в вопросе о соответствии п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации конституционному принципу равенства налогообложения независимо от организационно-правовой формы осуществления предпринимательской деятельности.
Вместе с тем, поскольку транспортный налог и налог на имущество организаций относятся к региональным налогам (п. 1 и п. 3 статьи 14 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившей в силу с 1 января 2005 года), субъекты Российской Федерации (а значит, и законодатель Свердловской области) вправе самостоятельно принимать решения о введении на своей территории соответствующих налогов, а также конкретизировать общие положения федеральных законов. Такое полномочие субъектов Российской Федерации подтверждено Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 10 июля 2003 года по жалобе гражданки Л.В. Шуклиной на нарушение ее конституционных прав положением п. 1 ст. 3 Закона Магаданской области "О введении в действие на территории Магаданской области единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности". Из этого исходит и Налоговый кодекс Российской Федерации (ст. ст. 365, 372 НК РФ).
Исходя из изложенного и руководствуясь пп. 2 п. 1 ст. 43 и п. 1 ст. 79 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд Российской Федерации определил:
отказать в принятии к рассмотрению запроса Палаты Представителей Законодательного Собрания Свердловской области, поскольку он не отвечает требованиям Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" <1>, в соответствии с которыми обращение в Конституционный Суд Российской Федерации признается допустимым.
--------------------------------
<1> См.: Федеральный конституционный закон от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" // Собрание законодательства Российской Федерации. 25 июля 1994 г. N 13. Ст. 1447.
Определение Верховного Суда РФ
от 9 марта 2005 г. N 93-Г05-1
Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда РФ рассмотрела в открытом судебном заседании дело по заявлению муниципального унитарного предприятия города Магадана "Городское эксплуатационно-линейное управление дорог" (далее - предприятие) о признании противоречащим федеральному законодательству и недействующим Закона Магаданской области "О введении на территории Магаданской области налога на имущество организаций" от 20 ноября 2003 г. N 382-ОЗ (в редакции Законов Магаданской области от 24 февраля 2004 года N 431-ОЗ, от 17 мая 2004 года N 453-ОЗ) (далее - Закон от 20 ноября 2003 г. N 382-ОЗ) в части взимания налога с движимого имущества организаций по кассационной жалобе предприятия на решение Магаданского областного суда от 28 октября 2004 г.
Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда РФ установила:
Законом от 20 ноября 2003 года N 382-ОЗ был введен на территории Магаданской области налог на имущество организаций.
Предприятие обратилось в Магаданский областной суд с заявлением о признании противоречащим федеральному законодательству и недействующим названного областного Закона в части взимания налога с движимого имущества организаций, считая, что допущено двойное налогообложение, так как оба налога - транспортный налог и налог на имущество организаций - имеют один и тот же объект налогообложения - движимое имущество, что противоречит абз. 2 ч. 1 ст. 38 НК РФ. Кроме того, действие налога на имущество в части взимания его с движимого имущества нарушает права неопределенного круга налогоплательщиков на свободу экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ), противоречит ч. 2 ст. 14 НК РФ, ст. 51 Конституции РФ.
Представитель Магаданской областной Думы с заявленным требованием не согласился.
Решением Магаданского областного суда от 28 октября 2004 г. в удовлетворении заявления предприятия о признании противоречащим федеральному законодательству и недействующим Закона от 20 ноября 2003 года N 382-ОЗ в части взимания налога с движимого имущества организаций отказано.
Представитель предприятия подал кассационную жалобу, в которой просит решение отменить и передать дело на новое рассмотрение. Полагает, что суд допустил существенные нарушения норм процессуального права, дал ошибочную оценку доводам заявления.
Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда РФ не находит оснований для отмены решения суда.
Согласно ст. 14 НК РФ к региональным налогам относятся налог на имущество организаций и транспортный налог.
Из содержания п. 3 ст. 12 НК РФ следует, что региональными признаются налоги и сборы, устанавливаемые НК РФ и законами субъектов РФ, вводимые в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ. При установлении регионального налога законодательными (представительными) органами субъектов РФ определяются следующие элементы налогообложения: налоговые ставки в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, а также формы отчетности по данному региональному налогу. Иные элементы налогообложения устанавливаются НК РФ.
Проанализировав нормы Закона от 20 ноября 2003 года N 382-ОЗ и федерального законодательства, суд пришел к выводу, что оспариваемый Закон от 20 ноября 2003 года N 382-ОЗ принят в пределах полномочий субъекта РФ и в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и не нарушает прав организаций, признаваемых налогоплательщиками в соответствии со ст. 373 НК РФ, в том числе и заявителя.
Довод заявителя об установлении двойного налогообложения в результате введения транспортного налога и налога на имущество организаций, которые имеют один и тот же объект налогообложения, не убедителен.