Материал: НК_2_комм_Ялбулганов_2007

Уплата налога по итогам налогового периода налогоплательщиками, являющимися организациями, производится не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговые льготы

В отношении льгот по транспортному налогу письмом МНС России от 6 ноября 2002 г. N НА-6-21/1704 "О транспортном налоге" разъяснено следующее. Закон субъекта РФ может как устанавливать налоговые льготы, так и не устанавливать их. При установлении налоговых льгот должна быть четко определена категория тех налогоплательщиков, которые могут ими воспользоваться, основания для их использования, а также возможность контроля целевого использования соответствующей категории транспортных средств. При этом недопустимо установление индивидуальных налоговых льгот.

Практически в каждом субъекте установлены льготы по транспортному налогу, чаще всего в одной из статей закона субъекта "О транспортном налоге", иногда принимаются отдельные законы, посвященные только льготам. Также в ряде субъектов налоговые льготы устанавливаются на конкретный год. Например, в Смоленской области принимаются ежегодно законы о налоговых льготах по региональным налогам.

2. КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 29 "НАЛОГ НА ИГОРНЫЙ БИЗНЕС"

В соответствии со статьей 14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налог на игорный бизнес относится к региональным налогам, т.е. устанавливается НК РФ (объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления налога) и законом субъекта РФ (налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов) и подлежит уплате на территории того субъекта РФ, где принятым в соответствии с НК РФ законом субъекта РФ он введен в действие.

Установить налог или сбор можно только законом и только путем прямого перечисления существенных элементов налогового обязательства. Статья 17 НК РФ в качестве общих условий установления налогов признает определение налогоплательщиков и элементов налогообложения: объекта налогообложения, налоговой базы, налогового периода, налоговой ставки, порядка исчисления налога, порядка и сроков уплаты налога. Все элементы по федеральным налогам устанавливаются Кодексом. По региональным и местным налогам Кодексом устанавливаются все элементы налогообложения, за исключением налоговых ставок, порядка и сроков уплаты. Причем установление налоговых ставок, порядка и сроков уплаты должно производиться законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации, представительными органами муниципальных образований в порядке и пределах, установленных Кодексом. Факультативные элементы, а именно налоговые льготы, основания и порядок их применения, могут быть установлены также законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ.

В ст. 369 НК РФ установлены минимальный и максимальный предел ставок налога на игорный бизнес. При этом также зафиксированы размеры ставок в отношении налогов на игорный бизнес законами субъектов РФ, в которых данный элемент налога не определен.

Порядок и срок уплаты налога полностью урегулированы ст. 371 НК РФ. В связи с этим подавляющее большинство региональных законов по вопросам установления налога на игорный бизнес имеют название "О ставках налога на игорный бизнес в..." и содержат только размеры ставок. В ряде субъектов РФ, например в Республике Алтай, Краснодарском крае, Ненецком автономном округе, Приморском крае, региональный закон имеет соответственно название "О налоге на игорный бизнес в..." и кроме положений, регулирующих размер ставок, содержит нормы о порядке и сроке уплаты, полностью воспроизводящие соответствующие статьи Кодекса.

Возможность предоставления налоговых льгот по налогу на игорный бизнес не предусмотрена НК РФ, следовательно, субъекты РФ лишены возможности устанавливать упомянутый элемент налогообложения.

Налог на игорный бизнес можно определить как регулярный - он уплачивается с определенной законом периодичностью.

Налогоплательщики

В соответствии со статьей 365 НК РФ к плательщикам налога на игорный бизнес относятся организации (российские и иностранные) и индивидуальные предприниматели. Следует также сказать, что плательщиками налога на игорный бизнес считаются не все организации и индивидуальные предприниматели, а лишь те, которые занимаются игорным бизнесом. Игорный бизнес - предпринимательская деятельность, направленная на получение дохода в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и заключение пари. Также в статье 364 НК РФ, где закреплено определение игорного бизнеса, указывается, что данный вид предпринимательской деятельности не является реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг.

Глава 29 НК РФ, учитывая положения статьи 19 НК РФ, не относит к самостоятельным плательщикам налога на игорный бизнес филиалы и иные обособленные подразделения организаций. Иными словами, налогоплательщиком может выступать только головная организация, филиалы и другие обособленные подразделения лишь исполняют обязанность по уплате налога от имени организации по месту их нахождения.

В отношении плательщиков налога на игорный бизнес НК РФ применяет следующие термины: организатор игорного заведения и организатор тотализатора. К организаторам игорного заведения относятся организации или индивидуальные предприниматели, которые осуществляют в сфере игорного бизнеса деятельность по организации азартных игр, за исключением азартных игр на тотализаторе. Организаторы букмекерской конторы также именуются организаторами игорного заведения. Организатор тотализатора - организация или индивидуальный предприниматель, которые осуществляют в сфере игорного бизнеса посредническую деятельность по организации азартных игр по приему ставок от участников взаимных пари и (или) выплате выигрыша.

Помимо налога на игорный бизнес индивидуальные предприниматели, занятые в сфере игорного бизнеса, платят налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Объектом налогообложения в данном случае будут являться доходы, полученные в результате деятельности от эксплуатации игровых автоматов, игровых столов, касс тотализаторов, касс букмекерских контор. При этом индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом, имеют право на профессиональный вычет, т.е. на уменьшение налоговой базы по НДФЛ на сумму уплаченного налога на игорный бизнес (п. 1 ст. 221 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 226 гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. В том же п. 1 ст. 226 НК РФ определено, что указанные российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации именуются в гл. 23 НК РФ налоговыми агентами. Согласно подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 228 НК РФ физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), самостоятельно исчисляют и уплачивают налог на доходы физических лиц исходя из сумм таких выигрышей. В пункте 2 ст. 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога. Из приведенных положений следует, что организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, не обязаны исчислять, удерживать у налогоплательщика и уплачивать в бюджет сумму налога на доходы физических лиц с сумм выплачиваемых выигрышей.

Плательщики налога на игорный бизнес не платят налог на добавленную стоимость (НДС) при осуществлении своей деятельности на территории Российской Федерации (пп. 8 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Доход налогоплательщиков от игорного бизнеса не облагается налогом на прибыль. Так, согласно п. 9 ст. 274 НК РФ "при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности".

Следует отметить, что к плательщикам налога на игорный бизнес не применима упрощенная система налогообложения (пп. 9 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Объект налогообложения

Согласно п. 1 ст. 366 НК РФ объектами налога на игорный бизнес признаются:

1) игровой стол;

2) игровой автомат;

3) касса тотализатора;

4) касса букмекерской конторы.

В ст. 364 НК даны следующие определения каждого из названных объектов налогообложения:

Рассмотрим подробнее каждый из них:

1. Игровой стол.

Определяя игровой стол, мы используем понятие "игровое поле", под которым понимается специальное место на игровом столе, оборудованное в соответствии с правилами азартной игры, где проводится азартная игра с любым количеством участников и только с одним представителем организатора игорного заведения, участвующим в указанной игре. Данный термин не применяется к остальным объектам обложения налогом на игорный бизнес.

Если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей. При этом важно учитывать, что игровое поле в данном случае не является отдельным объектом налогообложения, иными словами, один игровой стол с несколькими полями представляет собой один объект налогообложения и, соответственно, регистрируется. Информацию о количестве игровых полей налогоплательщик сообщает в налоговой декларации. Данные сведения налоговый орган может проверить только в ходе проведения налогового контроля, формами которого являются налоговые проверки, получение объяснений, осмотр помещений и другие.

2. Игровой автомат.

В Правилах проведения испытания игровых автоматов с денежными выигрышами с целью утверждения типа и контроля за их соответствием утвержденному типу, утвержденных Приказом Госстандарта России от 24.01.2000 N 22 и зарегистрированных в Минюсте России от 04.02.2000 за N 2075 (далее - Правила), дается определение игрового автомата с денежным выигрышем и электронного игрового автомата с денежным выигрышем:

1) игровой автомат с денежным выигрышем - специальное устройство, которое после внесения в него денежной ставки предоставляет игроку право провести игру с возможностью получения денежного выигрыша;

2) электронный игровой автомат с денежным выигрышем - игровой автомат, в котором результат игры определяется электронной схемой под воздействием заложенной игровой программы.

Игровые автоматы могут быть объединены в игровой развлекательный комплекс. При этом игровой автомат, входящий в данный комплекс, может иметь все основные блоки игрового автомата, либо отдельные из вышеперечисленных блоков могут быть общими для всего комплекса.

В процессе игры на игровом автомате, входящем в игровой комплекс, игровая ситуация одного игрока не зависит от игровых ситуаций других игроков, каждый игровой автомат полностью автономен в реализации случайного выпадения результата игры после сделанной ставки.

Согласно п. 1 ст. 370 НК РФ ставка налога по игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей, расположенных на нем. Можно ли применять данное положение и к игровым автоматам исходя из количества игровых мест и количества игроков?

В письме ФНС России от 11.05.2005 N 22-1-12/759 "О налоге на игорный бизнес" на примере игровых автоматов типа "Столбик" разъясняется понятие "игровой развлекательный комплекс" следующим образом. В случае если оборудование каждого из нескольких игровых мест игрового автомата подпадает под понятия игрового автомата, сформулированные в ст. 364 НК РФ и в положениях Правил, то игровой автомат будет являться игровым комплексом, состоящим из нескольких игровых автоматов, объединенных в один корпус. В связи с тем что в одном автомате "Столбик" имеются четыре источника дохода, то, по мнению налоговиков, налог необходимо исчислять и уплачивать по четырем объектам налогообложения. Организациям же выгодно исчислять налог с одного объекта. Соответственно, игровой автомат "Столбик" рассматривается как игровой развлекательный комплекс, объединяющий несколько игровых мест, отвечающих всем характеристикам игровых автоматов. В аналогичном порядке рассматриваются и игровые автоматы "Ромашка". По логике вышеуказанных писем, именно игровые места являются объектами налогообложения. Однако не только "Столбик" и "Ромашка" не "устраивают" налоговиков, но и игровой автомат "Американская рулетка", который имеет восемь игровых мест. С данного игрового автомата контролирующие органы настаивают на уплате налога на игорный бизнес в восьмикратном размере (письмо УФНС по г. Москве от 13.01.2005 N 11-11Н/00766, письмо УМНС по Московской обл. от 28.04.2004 N 07-36/409/8873).

Если игровая ситуация одного игрока будет зависеть от игровых ситуаций других игроков и каждый игровой автомат, входящий в игровой комплекс, не будет автономен в реализации случайного выпадения результата игры после сделанной ставки, регистрации в установленном порядке в налоговых органах подлежит один игровой автомат, независимо от количества игроков. Таким образом, в целях налогообложения данный игровой комплекс будет рассматриваться как единый объект.