Так, в случае неспособности или отказа налогоплательщика добровольно погасить доначисленные суммы, осуществляются процессуальные действия, поступление средств в результате которых, при благоприятном развитии событий, происходит не ранее чем через 1 месяц (при наличии денежных средств на счетах) или через 4 месяца (при наличии ликвидного имущества, реализуемого судебными приставами-исполнителями); -- обстоятельства, связанные с массовым злоупотреблением правом со стороны налогоплательщиков, когда ими в суде оспаривается каждое действие налоговых и иных органов, участвующих в процедуре принудительного взыскания, с целью максимально затянуть время для мобилизации денежных средств, подлежащих уплате по результатам проверок, осуществленных налоговыми органами. Таким образом, при значительных доначислениях в результате налоговых проверок, денежные средства могут поступить в бюджетную систему лишь в сроки, близкие к срокам предоставления отсрочек (рассрочек) в соответствии с нормами Главы 9 НК РФ.
В сложившейся ситуации предоставление отсрочек (рассрочек) организациям, которым были доначислены существенные суммы обязательных платежей, выгодно как государству, так и налогоплательщикам. Выигрыш государства состоит в: -- экономии средств, связанных с осуществлением принудительного взыскания задолженности сотрудниками налоговых органов и судебными приставами-исполнителями; -- сокращении стимулов для использования налогоплательщиками процессуальных прав по судебному оспариванию правомерности доначислений и действий по принудительному взысканию задолженности в качестве способа затягивания процедуры принудительного взыскания; -- замену трудоемкой и малоэффективной процедуры реализации имущества судебными приставами-исполнителями на процедуру добровольной реализации имущества организациями с погашением за счет вырученных средств налоговой задолженности.
Выигрыш налогоплательщиков состоит в: -- возможности оперативного получения отсрочек (рассрочек) на уплату крупных сумм задолженности, что сократит их судебные издержки и издержки, связанные с применением схем по уклонению от погашения задолженности; -- неприменении мер принудительного взыскания, что упростит хозяйственную деятельность и снизит стоимость привлечения кредитных ресурсов для погашения задолженности; -- возможности самостоятельно определить активы, подлежащие реализации в целях получения средств для погашения задолженности и реализовать такие активы по максимальной цене. Совокупность перечисленных обстоятельств позитивно скажется на состоянии национальной экономики, когда даже значительные доначисления не будут вызывать обвальные банкротства недобросовестных налогоплательщиков.
Вместе с тем расширение практики предоставления отсрочек (рассрочек) на уплату крупных сумм задолженности должно быть построено таким образом, чтобы не допустить следующих негативных последствий: -- сознательное уклонение налогоплательщиков от самостоятельного начисления причитающихся налогов, с целью получения отсрочек при их начислении по актам проверок налоговых органов; -- стихийное предоставление отсрочек в объемах, превышающих возможности бюджетной системы; -- использование отсрочек (рассрочек), как способа затягивания времени для вывода активов организации -- должника, с последующим ее банкротством; -- неисполнение обязательств по уплате отсроченных сумм.
Таким образом, в налоговом законодательстве целесообразно сохранить лишь два основания для изменения срока уплаты налога: -- утверждение арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления; -- доначисление налога и пени за совершение налогового правонарушения превышающего сумму налогов, начисленных на налогоплательщика в течении 12 месяцев (9, 6, 3 месяцев) предшествующих дате вынесения решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. 2. Как отмечалось выше, важнейшее значение имеет определение даты, с которой начинается отсчет периода отсрочки (рассрочки).
Очевидно, что данная мера налоговой политики станет сколь-нибудь действенной только при условии отсчета длительности отсрочки (рассрочки) с момента подачи заявления или с момента принятия решения о ее предоставлении (первое предпочтительнее, поскольку на период рассмотрения предоставляется временная отсрочка).
3. Порядок принятия решений об изменении срока уплаты налога, как отмечалось выше, существенно изменялся и, в частности, одно из наиболее существенных изменений в рамках совершенствования налогового администрирования предусматривало упразднение нормы об изменении срока уплаты налога исключительно в пределах лимитов, определенных федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год и аналогичными актами субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.
Таким образом, принятие решений об изменении срока уплаты налога в настоящее время не ограничено какими-либо пределами. В этой связи норма о согласовании отсрочек (рассрочек) между уровнями бюджетной системы в существующей ситуации является атавизмом и должна быть упразднена. 4. Важнейшее значение для активизации использования отсрочек (рассрочек) имеет детальная регламентация действий налогового органа, исключающая неоднозначное толкование по вопросам процедуры выбора: -- длительности изменения срока уплаты налога; -- обеспечительных мер; -- отсрочки или рассрочки.
В части длительности изменения срока уплаты налога предлагается исходить из объема фактически осуществленных налоговых платежей в течении года, предшествующего году обращения за получением отсрочки (рассрочки). В случае если заявление об отсрочке подано на сумму равную или большую общей суммы налоговых платежей предыдущего года, предельная длительность отсрочки -- 12 месяцев; трех четвертей -- 9 месяцев; половины -- 6 месяцев; одной четверти -- 3 месяца. В части обеспечительных мер также необходима существенная корректировка. Определение ликвидности залога и поручительства является крайне сложной процедурой даже для коммерческих банков, которые профессионально работают в сфере кредитования.
Активное использование залога и поручительств при предоставлении отсрочек (рассрочек) налоговыми органами чревато двумя крайностями: либо уклонением от предоставления отсрочек (рассрочек) во избежание ответственности за неликвидный залог (поручительство), с использованием всего арсенала бюрократической волокиты, либо безответственным приемом неликвидных залогов (поручительств), со всем комплексом коррупционных угроз. В то же время залогу (поручительству) есть альтернатива. Налоговые органы на протяжении всего периода с момента принятия НК РФ используют обеспечительную меру в виде ареста имущества в соответствии со ст. 77 НК РФ с санкции соответствующего прокурора.
Существует детальное методическое обеспечение применения ст. 77 НК РФ и налажен действенный контроль. В этой связи обязательным условием предоставления отсрочек (рассрочек) должно стать наложение на имущество должника на период действия отсрочки (рассрочки) частичного ареста в соответствии со ст. 77 НК РФ. Таким образом, отчуждение имущества сможет осуществляться только под контролем или с разрешения налогового органа (в пределах имущества необходимого и достаточного для исполнения обязанности по уплате налога, пеней, штрафов). В этой ситуации возможно внесение положения об автоматическом предоставлении соответствующей отсрочки (рассрочки) на основании заявления налогоплательщика, с минимизацией угрозы как злоупотреблений со стороны налогоплательщика, так и коррупционных проявлений со стороны налогового органа.
Наконец, последним вопросом, требующим освещения, является вопрос выбора между отсрочкой и рассрочкой. Во-первых, необходимо ввести в налоговое законодательство детальное описание определения понятия рассрочки как изменения срока уплаты налога с поэтапной ежеквартальной (вариант -- ежемесячной) уплатой задолженности. Во-вторых, выбор между отсрочкой и рассрочкой предлагается предоставить самому налогоплательщику, введя экономические стимулы для быстрейшего погашения налога, например, при рассрочке взимать плату в размере половины ставки рефинансирования Банка России, а при отсрочке -- ставки рефинансирования. В настоящее время назрела острая необходимость в анализе статистики реализации Концепции долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020 года, утвержденная распоряжением Правительства Российской Федерации от 17 ноября 2008 г. № 1662-р и иных концептуальных документов, с выделением тех положений, которые не реализуются, либо реализуются неудовлетворительно.
Проведенный анализ причин, не позволяющих реализовать решения Правительства Российской Федерации о полномасштабном предоставлении права на изменение срока уплаты налога, позволяет выделить две группы проблем, блокирующих осуществление отдельных мер экономической политики. Первая -- проблемы связанные с несовершенством законодательства, вторая -- правоприменения. Проблемы законодательного регулирования: -- внутренняя противоречивость норм отдельных законов; -- противоречия между нормами различных отраслей законодательства; -- отсутствие норм законодательства, отсылки на которые имеются в действующих правовых актах. -- истечение сроков применения права до момента оформления документов, подтверждающих это право; -- отсутствие экономической целесообразности использования имеющегося права.
Проблемы реализации законодательства: -- отсутствие нормативных и иных актов федеральных органов власти; -- отсутствие органа власти, уполномоченного на принятие решений или предоставление заключений, предусмотренных законодательством; -- отсутствие механизма консолидации прав и компетенций различных органов власти уровней бюджетной системы; -- переусложненный и слабо формализованный перечень документов, необходимых для подтверждения существующего права.
Таким образом, все нереализованные макроэкономические меры должны быть проанализированы на предмет наличия законодательных или правоприменительных проблем, что позволит выявить причину, не позволяющую реализовать поставленную задачу и определить пути ее устранения.