Следовательно, камеральная налоговая проверка выполняется по тому налогу, по которому отчитывается налогоплательщик, охватывает тот налоговый отчетный период, который указан в декларации. Уточненные декларации (расчеты) также являются предметом налоговой проверки. Причем налоговый орган может рассмотреть в полном объеме те показатели, которые налогоплательщик не корректировал (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2010 № А56-11954/2010, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.06.2011 № Ф03-2599/2011).
Если же налоговая инспекция по окончанию камеральной налоговой проверки
вынес решение о доначислении налога, начислении пеней и привлечении к
ответственности касательно налога или периода, которые не относятся или не
показаны в проверяемой декларации, такое решение можно обжаловать в суде
(Постановления ФАС Уральского округа от 26.08.2010 № Ф09-6826/10-С2, ФАС
Северо-Западного округа от 05.03.2007 № А56-16972/2006).
1.2 Нормативно-правовые основы камеральных налоговых проверок
С утверждением Налогового кодекса Российской Федерации впервой на точке закона урегулирован порядок осуществления налоговых проверок. С одной стороны, это гарантия прав налогоплательщика при выполнении мероприятий проверки, а с другой - организовывает работу должностных лиц налоговых органов, так как Налоговый кодекс Российской Федерации дал им ряд дополнительных полномочий и возможностей.
Взаимодействие государственных органов с налогоплательщиками происходит при осуществлении налогового контроля путем возникающих налоговых правоотношений - налоговых контрольных правоотношений. Эти правоотношения носят процессуальный характер, обеспечивают надлежащую реализацию материальных (имущественных) налоговых правоотношений. В результате проведения камеральной налоговой проверки возникают правоотношения, которые носят регулятивный характер, но при обнаружении, выявлении налогового правонарушения данные правоотношения перерастают в охранительные правоотношения, которые связанны с делами о возбуждении налогового правонарушения.
Изучая вопрос о правовом регулировании осуществления камеральной проверки, можно говорить о комплексе норм, которые входят в разные отрасли права. Такие нормы получают отражение не в системе права, а в системе законодательства. Можно выделить нормативные акты, которые регулируют общественные отношения, возникающие в сфере проведения камеральной проверки.
Камеральные налоговые проверки на законодательном уровне представляются в виде нормативно - правовых актов разной юридической силы. Такими источниками или формами являются законы, указы, подзаконные акты, органов исполнительной власти, содержащие нормы, которые регулируют налоговые отношения, возникающие в процессе налогового контроля. Основой всех источником является Конституция Российской Федерации и акты законодательства о налогах и сборах, к которым в том числе, согласно ст. 1 Налогового кодекса РФ относятся Налоговый кодекс РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы.
Прямое закрепление порядка осуществления налоговых проверок и основ налогового контроля не отражено в Конституции Российской Федерации 1993 года. Но в Конституции РФ имеются начальные принципы правового регулирования налоговых правоотношений как нормативно-правовой акт, который обладает высшей юридической силой. Эти начала исходят из большинства конституционных положений. Так, например, в ст. 57 Конституции РФ закреплена обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы; в ст. 74 запрещено устанавливать на территории Российской Федерации таможенные границы, пошлины, сборы и каких-нибудь иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств; в ст.71 и ст.72 разграничены предметы ведения Российской Федерации и ее субъектов в области установки налогов и сборов, финансовой политики государства. Без уплаты в бюджет налоговых платежей (налогов и сборов) невозможно действие большинства конституционных прав человека и гражданина (право на образование, право на медицинскую помощь, право на получение пенсий, пособий и другие). Таким образом, государство в лице уполномоченных органов, должно обеспечить контроль за своевременность и полную уплаты налогов и сборов. Следовательно, ключевые положения, которые регулируют налоговые правоотношения, закреплены в Конституции РФ.
Основным правовым источником, который регламентирует налоговый контроль является Налоговый кодекс Российской Федерации, а именно часть первая глава 14. Данная глава регулирует отношения, которые связаны с учетом налогоплательщиков; обозначает правила проведение налоговых проверок и упорядочивает действия по их осуществлению, разбирает вопросы получения информации необходимой для совершения налогового контроля от соответствующих органов, организаций, уполномоченных лиц и банков.
Стоит отметить, что нормативно-правовую основу проведения камеральных налоговых проверок составляют также иные федеральные законы. Данные правовые акты не относятся непосредственно к методологии проверок, однако, имеют важно значение в деятельности налоговых органов. К федеральным законам, помимо Налогового кодекса, относятся Закон Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» и Федеральный закон от 27 июля 2004 г. № 79-ФЗ «О государственной гражданской службе», которые регламентируют правовой статус и полномочия налоговых органов.
Следующий уровень нормативно-правовой базы налогового контроля и соответственно камеральных налоговых проверок составляют подзаконные нормативные правовые акты. К их числу относятся постановления Правительства, указы Президента, подзаконные нормативные правовые акты, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ, а также органами местного самоуправления.
Рассматривая подзаконные правовые акты как самостоятельный элемент в механизме регулирования налогового контроля, нельзя обойти вопрос, связанный с разъяснениями налогового законодательства Минфином РФ, которые осуществляются либо по собственной инициативе, либо по запросам налогоплательщиков.
В настоящее время интенсивность разъяснительной работы этого ведомства заметно возрастает и становится относительно самостоятельным явлением в механизме правового регулирования налоговых правоотношений.
Разъяснения Минфина РФ касаются практически всего спектра налогового законодательства. Данные разъяснения содержат ответы министерства, выражающие его позицию по конкретным либо общим вопросам, содержащимся в обращениях граждан или организаций. Оформляются разъяснения, как правило, официальными письмами.
Письма Министерства финансов РФ не могут быть рассмотрены в качестве обязательных правил поведения к применению налоговыми органами при осуществлении налогового контроля, однако, в настоящее время сами налоговые органы, а также граждане и организации в своей деятельности все чаще ссылаются на данные документы при разрешении вопросов не урегулированных или не конкретизированных на законодательном уровне.
Налоговое законодательство служит основой правового регулирования
осуществления камеральных проверок как одной из части налогового контроля.
Основным правовым источником, который регламентирует налоговый контроль,
является Налоговый кодекс Российской Федерации.
ГЛАВА 2. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ КАМЕРАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК
.1 Основные этапы проведения камеральных налоговых проверок
Срок проведения камеральной налоговой проверки составляет три месяца. Законодательное закрепление данного срока есть гарантия защиты прав проверяемых лиц от необоснованного излишнего ограничения их прав. Мероприятия, действия налогового контроля, проводящиеся за пределами установленного срока, должны считаться незаконными, а решения, которые приняты на основании таких действий - недействительными.
Нарушение срока камеральной налоговой проверки судьи признают одной из причин для отмены решения налогового органа. Примером может послужить Постановление от 17.11.2009 № 10349/09 Президиума ВАС РФ. Согласно материалам дела, общество обратилось в суд с заявлением о признании отказа незаконным и отмене решения налогового органа, на том основании, что требование о представлении документов обществу направлено инспекцией через 11 месяцев, после представления налоговой декларации и в результате инспекция отказала в применении налоговых вычетов и как в итоге ему были доначислены налоговые платежи. По результатам рассмотрения дела Президиум ВАС РФ заявление общества было удовлетворено.
Камеральная налоговая проверка заключается в следующих этапах. Начинается с представления налоговой декларации (расчета); далее проходит визуальный или программный контроль (исследование заполнения нужных реквизитов отчета, присутствие подписей на то уполномоченных должностных лиц); арифметический контроль; проверяется своевременность представления налоговой отчетности; контролируется обоснованное применение налоговых ставок и льгот; исследуется правильность исчисления налоговой базы; осуществляются мероприятия налогового контроля и, последнее, оформляются результаты камеральной налоговой проверки.
Возникает камеральная проверка с перевода данных отчетности в автоматизированную систему ЭОД и АИС-Налог, проводящаяся счетно - арифметический контроль. Программа исследует верность заполнения налоговой отчетности, проводит взаимоувязку показателей ее с показателями деклараций и расчетов по проверяемому за предыдущие налоговые (отчетные) периоды, взаимоувязку с показаниями декларации и расчетов по налогам другим, с данными бухгалтерской отчетности и других документов, которые находятся в распоряжении налогового органа .
Применение АИС «Налог-3» основано на современных технологиях и тенденциях в IT-области, в которой формируется единая информационная федеральная система, данные которой эффективно осуществляют мероприятия камеральных проверок и позволят сотрудникам принимает всю нужную информацию о налогоплательщике.
С момента начала камеральной налоговой проверки инспекторы вправе проводить установленные законом мероприятия, такие как истребование документов, вызов налогоплательщиков, свидетелей, проведение осмотра, выемки документов, экспертизы, привлечение специалиста, участие переводчика, понятых.
Налоговый контроль - это цель, а мероприятия налогового контроля - средства достижения этой цели и налоговый контроль реализуется проведением определенных мероприятий. Мероприятия налогового контроля - это конкретные фактические действия налогового органа, которые осуществляются в целях реализации налогового контроля.
Согласно ст. 88 Налогового кодекса РФ при совершении камеральной налоговой проверки налоговая инспекция может потребовать у налогоплательщиков, которые используют налоговые льготы, документы, которые подтверждают право этих налогоплательщиков на данные налоговые льготы, документы, свидетельствующие право на возмещение налога. Для этого налогоплательщику выставляется требование о предоставлении документов, в котором указывается дата и номер требования, основание для истребования документов, например в связи с камеральной налоговой проверкой налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года и обязательно конкретно указаны документы, которые должен представить налогоплательщик. Однако, стоит отметить, что в законодательных актах не оговорен определенный перечень документов, который может запрашивать налоговый орган у налогоплательщика.
Е.А. Мурзина, А.М. Ванюхина считает, что для решения проблемы по истребованию документов, необходимо закрепить в Налоговом кодексе РФ определенный перечень документов, которые могут запросить налоговые органы при проведении проверки по НДС .
А.А. Цвилий - Букланова предлагает закрепить в статьи 93 и 93.1 НК РФ отражение в данных требованиях четкого перечня истребуемых документов, относящихся к проверке.
Налоговый орган не вправе затребовать повторно документы, если они ранее были представлены в налоговый орган. И как полагает Я.В. Калинин, в данной ситуации налогоплательщику нужно составить обоснованный отказ в письменной форме, отразив в нем реквизиты требования, по которому требовались документы, опись документов и перечень документов, которые требуются повторно.
Требования может быть вручено налогоплательщику в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи или почтой или лично руководителю организации или представителю организации под расписку.
На случай, если лицо, которое проверяется не может предоставить документы, которые истребуются в течение срока, установленного в требовании, то оно в течение дня, следующего за днем приема требования о предоставлении документов, уведомляет письменно должностных лиц налоговой инспекции о невозможности предоставления в сроки, указанные в требовании, документов с указанием причин, по которым истребуемые документы невозможно предоставить в определенные сроки, и о сроках, в течение которых лицо, которое проверяется налоговой инспекцией, может предоставить документы.
В течение двух дней со дня принятия данного уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе продлевать сроки предоставления документов или в продлении сроков может отказать, о чем выносится решение.
Если налогоплательщик не представил запрашиваемые документы в конкретный срок, то в соответствии со статьей 126 Налогового кодекса РФ налоговая инспекция обвиняет налогоплательщика в виде штрафа в размере 200 рублей за каждый документ.
В Постановлениях Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 июля 2015 года по делу № А56-38870/2014, от 19 февраля 2015 года по делу № А56-38861/2014, суд пришел к выводу о неправомерном привлечении к ответственности Общества по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере, установленном оспариваемым решением по причине того, что организацией предоставлена уточненная налоговая декларация к уплате в бюджет и инспекция отправила требование о предоставлении документов, которые в установленный в срок обществом предоставлены не были и налоговый орган в порядке статьи 101.4 НК РФ составил акт и принял решение о привлечении к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ.
Если при осуществлении камеральной налоговой проверки найдены искажения, противоречия, несоответствия, тогда сообщается налогоплательщику с требованием в течение пяти дней предоставить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в нужный срок. Налогоплательщик на данное требование может представить пояснения по поводу выявленных ошибок и (или) противоречий с подтверждающими документами или уточненную налоговую декларацию.
Если в рамках камеральной налоговой проверки в декларации не выявлены иные противоречия, ошибки, тогда для требования объяснений и исправлений налоговой инспекцией оснований нет. Направление данных требований признаются нарушающим права и законные интересы налогоплательщика.
Следовательно, если инспекцией не выявлены ошибки и противоречия в представленных налогоплательщиком сведениях, то исключается возможность запрашивать у него документы по его работе. Такая же правовая позиция определена еще в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 № 7307/08 и от 18.09.2012 № 4517/12.