приказом, для покрытия его расходов. Все записи в окладных, приходнорасходных книгах велись по городам, входившим в состав приказной области. В начале года каждому городу вписывались недоимки прошлых лет с указанием видов недоимок. Текущие записи выполнялись на основании первичных документов, причем по каждому городу учет велся по видам поступлений, их было 127. Сохранившиеся документы Поместного приказа показывают, что для записи расходных операций уже требовался оправдательный документ (выписка или роспись) или приказ начальствующего лица, причем каждый оправдательный документ должен был иметь резолюцию дьяка, в ведении которого находилось дело, а в тексте резолюции прописью проставлялась сумма, подлежащая выдаче. Записи в учете выполнялись в ряде книг, содержание каждой записи включало: 1) дату (месяц, число, иногда год); 2) текст (наименование поставщика или контрагента, количество и качество поступивших предметов, цена за единицу, сумма); 3) отметку о характере купленного предмета (назначение предмета, когда была произведена покупка, кто покупал, кто составлял расходную смету); 4) расписку о получении денег; 5) отметку об употреблении приобретенных предметов.
При Алексее Михайловиче был создан специальный Приказ счетных дел. Его сотрудники систематически проводили ревизии счетных книг различных ведомств, проверяли выполнение ассигнований, выделенных под отчет послам, воеводам и другим должностным лицам, изымали в бюджет неиспользованные приказами денежные средства. Для проведения ревизии в других городах вызывали в Москву в Приказ целовальников с учетными книгами и оправдательными документами (очевидно, «бухгалтеров-ревизоров» было мало, поэтому вместо того, чтобы людей посылать к документам, документы везли в Приказ).
Достаточно развитый учет сложился в Монастырских хозяйствах. Здесь существовал сложный порядок распределения хозяйственных обязанностей: управляющим был келарь, ему подчинялись казначей (ответственный за денежные суммы) и старцы (ответственные за разовые работы или отдельные виды материальных средств); кроме того, в отделениях монастырей - пустынях - выделялись приказчики (завхозы) и строители (ревизоры). Материально ответственными лицами должны были служить выборные целовальники. Интересный материал о распределении обязанностей в монастыре находим в Уставной грамоте строителя Киево-Печерской пустыни (1701 г.). В ней предусматривалось следующее: 1) инвентаризация и взыскание недостачи с предыдущего строителя; 2) материальная ответственность за все ценности распределяется солидарно с казначеем; 3) казначей хранит ключи от складов, а строитель опечатывает склады; 4) для денежных доходов открывается специальная книга, заполняемая строителем или казначеем, в каждой статье оговариваются источники поступления и дата; после каждой статьи надо «прикладывать руки», такая же книга открывалась на расход; 5) учет муки также должен вестись в двух отдельных книгах для прихода и расхода; 6) то же относительно одежды и прочего инвентаря; 7) заполненные за год книги должны быть присланы архиепископу, сведения об урожае записывались в ужимные и умолотные книги, которые
11
велись земскими или церковными дьячками. Возникновение аудита в России можно связать с указом Петра I, а звание «аудитор» было по примеру Полыни введено в 1716 году. В воинском уставе и табели о рангах аудиторы были причислены к воинским чинам и до введения военно-судебной реформы 1867 года образовывали собой высшие ревизионные военные суды в России. При Петре I организация учета была пересмотрена в связи с административными реформами, проведенными в государстве, издано множество различных законодательных актов и инструкций, многие из которых были, очевидно, заимствованы из западной, прежде всего шведской, практики. Эта перестройка преследовала две цели: 1) усиление контроля за сохранностью собственности и 2) увеличение доходов казны. Промышленный учет в петровской России имел определенные достижения. На предприятиях впервые были обеспечены сплошное документирование всех фактов хозяйственной жизни; регулярность проведения инвентаризаций и составления отчетности; более совершенная методика исчисления затрат; применение линейной записи в учете; аналитичность информации, необходимой для управления отдельными структурными подразделениями предприятия. Во второй половине XIX века слово «аудитор» в России стало исчезать. Но примерно в это же время экономические преобразования, происходившие в ряде стран, и в первую очередь в Великобритании, вложили в него новое содержание. С этого времени менялись лишь некоторые подходы к трактовке данного термина, но общее его понятие оставалось неизменным.
В настоящее время существуют различные трактовки определения аудита. Одним из распространенных определений финансового аудита может быть следующее: «Аудит – специализированная форма финансового контроля за деятельностью предприятий, фирм, организаций в форме независимой ревизии бухгалтерской отчетности, проводимых по желанию клиента». Можно привести и некоторые другие, более развитые определения финансового аудита и понятий, связанных с ним. «Аудит – это предпринимательская деятельность, предусматривающая независимость аудитора и добровольность его выбора клиентом, равноправие во взаимоотношениях с клиентом, отчет перед ним. Аудит выступает как услуга, которую оплачивает клиент и которая выполняется на основе гражданского права и хозяйственных договоров. Она направлена на улучшение финансового положения клиента, привлечение пассивов (инвесторов, кредиторов), а также на оказание консультационной помощи клиенту». Выдавая официальное аудиторское заключение, аудитор в первую очередь призван укрепить доверие к отчетности со стороны пользователей. После проведения работ аудиторы обязаны сообщать свои выводы клиентам. Они должны быть предельно ясными, чтобы при их использовании можно было достичь максимального экономического эффекта. Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных дать правильные выводы о результатах хозяйственной
12
деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Со временем аудиторское обследование перестало не ограничиваться только финансовой сферой. Появились такие разновидности аудита, как аудит качества, аудит управления персоналом, аудит природных ресурсов и многих других. Принципиально новым в современном рыночном хозяйстве стало появление и развитие социального аудита. Однако прежде чем перейти к более подробному рассмотрению аудиторского обследования в сфере социальных отношений, было бы целесообразно сделать краткие выводы относительно финансового аудита, так как многие его характерные черты значительно повлияли на формирование и социального аудита. В этой связи следует выделить следующие аспекты финансового аудита. Финансовый аудит превратился в важный элемент механизма рыночного хозяйства в период становления и развития индустриального общества, когда финансовый капитал стал играть роль решающего фактора производства. Практика аудита сформировала определенную процедуру и правила аудиторского обследования. Его целью является установление объективного диагноза деятельности предприятия путем сравнительного анализа - Что есть? и Что должно быть? Естественно, что при проведении аудиторского обследования необходимо опираться на определенные критерии, которые играют роль ориентиров. Такими индикаторами стали стандарты, разрабатываемые самими предпринимателями, а также государственными органами или международными организациями. Практика показала, что аудит относится к услугам, требующим высокой квалификации и, естественно, соответствующей ей оплаты. Аудиторское обследование осуществляется специально подготовленными аудиторами, которые должны быть высококвалифицированными экспертами, честными, объективными и независимыми от заказчиков аудита.
1.2. Становление социального аудита
Экономический и социальный прогресс осуществляется на основе осознания взаимной выгоды, которую могут из него извлечь собственники, наемные работники, клиенты и местное население. Но для этого надо владеть инструментами, позволяющими соизмерить те изменения, которые происходят на предприятии в связи с его эволюцией. В финансовой сфере аудит уже стал устоявшейся практикой. Аудит существует также и в области социальных отношений, однако здесь он должен принять значительно большие масштабы. Социальный аудит способен дать социальным партнерам в учреждении объективную информацию, сформированную в результате обследования реального положения дел и выверенную компетентными и независимыми аудиторами. Эта информация будет питать социальный диалог и поможет руководителям принимать более выверенные решения, следить за их реализацией, осознать возможные трудности, вовремя принять необходимые меры. Социальный аудит позволит также укрепить доверительные отношения между подразделениями.
13
Конечно, контекст, в котором осуществляется практика социального аудита, в каждой стране существенно отличается, учитывая ее историю и институциональные структуры. В рамках плодотворной дискуссии между российскими и зарубежными исследователями на весенней сессии Международного института социального аудита, организованной АТиСО в г. Москве в мае 2007 г., был рассмотрен опыт Франции и других стран в сфере практической реализации социального аудита. Наши российские исследователи сумели не только познакомиться с зарубежным опытом социального аудита, но и адаптировать его к особым условиям Российской Федерации.
Во второй половине XX века произошли важные структурные изменения в социально-экономической системе рыночного хозяйства. Появление и развитие социального аудита – одно из них.
Впервые словосочетание «социальный аудит» было использовано в 40-х годах Теодором Ж. Крепсом (Theodore J. Kreps), профессором экономики Стенфордской школы бизнеса. В 1953 году американский исследователь Х.Р. Боуэн (H.R. Bowen) в одной из своих книг посвятил около десятка страниц социальному аудиту. Но, может быть, еще большая заслуга формирования концепции социального аудита принадлежит Ж. Умблу (J. Humble), опубликовавшего работу «Социальный аудит на службе менеджмента выживания». В этом произведении автор осветил проблемы, которые позволяют аудитору оценить значение человеческого фактора для организации. Несколько позже идеи и практика социального аудита пересекли Атлантический океан и перекинулись в страны Западной Европы. И здесь появились свои авторитеты в области теории социального аудита. Так, например, во Франции признанными исследователями этой области зарекомендовали себя: П. Кандо (Р. Candau), Ж.-М. Перетти
(J.-M. Peretti), Ж. Игаленс (J. Igalens), М. Комбемаль (М. Combemale), У. Ландье
(Н. Landier) и другие.
Концепции социального аудита, безусловно, были попыткой теоретического осмысления новых явлений в сфере социальных отношений в послевоенный период в странах рыночной экономики. Можно утверждать, что первые практические шаги социального аудита сделали США. Здесь он начался с того, что в 40-е годы прошлого столетия стали регулярно проводиться социальные рейтинги. Основное внимание обращалось на оценку отношений частного бизнеса с персоналом, профсоюзами, с местным сообществом, а также с местной властью. Важное значение приобрела и благотворительная деятельность бизнеса, связанная с социальными интересами местного населения.
Экономический рост, характерный для американской экономики в 60-70-е годы прошлого столетия, имел серьезные отрицательные последствия для общества: потребители были недовольны ухудшением качества ряда товаров и услуг, некоторые наемные работники протестовали против ухудшения условий безопасности труда и дискриминации в области его оплаты, население многих штатов выражало свое растущее беспокойство в связи с загрязнением окружающей среды. Важные изменения происходили внутри делового сообщества. Шумные скандалы, связанные с неэтичным поведением руководителей круп-
14
ных корпораций, породили недоверие к ним, что угрожало существенным сокращением клиентуры. Да и сами предприниматели, прежде чем инвестировать другие компании или их приобрести, начали интересоваться не только результатами финансовой деятельности, но и социальным климатом в этих компаниях: управлением персоналом, уровнем профессиональной квалификации работников, отношениями с профсоюзами и т.п.
Таким образом, рождение социального аудита было связано с несколькими важными обстоятельствами. С одной стороны, это был результат давления общества на бизнес с целью регулирования социально значимых аспектов деятельности корпорации, с другой – осознанием частного бизнеса того факта, что положительный социальный имидж предприятия значительно повышает его конкурентную способность.
Весьма показательно отношение американского законодательства к «социально ответственному поведению», например, частных банков. В 1977 году Конгрессом был принят закон о реинвестициях в местном сообществе. По сути, в них шла речь о добровольных инвестициях в социальную инфраструктуру на территориях, где оперируют банки. Закон не предусматривал никаких карательных санкций против банков, которые отказывались заниматься благотворительной деятельностью. Однако каждый год банк должен был отчитаться о своей деятельности. На основе подобной отчетности составлялись рейтинговые списки активности банков в сфере социальных инвестиций, которые публиковались крупнейшими деловыми изданиями. Подобная практика оказала большое влияние на американских вкладчиков: они предпочитали помещать свои сбережения в банки, находившиеся на верхних строках рейтинга. Естественно, банки стали стремиться доказать свое желание работать на благо местного сообщества.
Во Франции также правовые основы социального аудита стали закладываться под влиянием обострения социального климата на предприятии. После известных событий в мае 1968 года, в 70-х годах во Франции активно обсуждалась проблема реорганизации предприятия, а в 1977 году был принят закон, обязывающий предприятие предоставлять ежегодный социальный отчет.
В США Совет по экономическим приоритетам (the Concil on economic priorities, СЕР) начал публично ранжировать компании по их действиям в области социальной политики и защите окружающей среды. В результате в 19721977 годах многие американские корпорации выпустили социальные отчеты.
Интересную инициативу предложили специалисты английского AccountAbility Institute (Института нефинансовой и этической отчетности). Им принадлежит идея об общественном аудите, когда формируется нечто вроде наблюдательного совета, в который входят представители различных заинтересованных сторон, призванные наблюдать за процессом отчетности и своим авторитетом удостоверять, что все представленные в отчете сведения достоверны. Пока эта идея не нашла широкого применения за рубежом. Время покажет, насколько предложенный AccountAbility подход продуктивен. Поиски надежного и доступного механизма верификации продолжаются.
15