Материал: m31819

Данная система налогообложения представляет собой специальный налоговый режим и позволяет соблюдать принцип равенства при налогообложении, обеспечивать единые критерии для всех хозяйствующих субъектов в сфере сельскохозяйственного производства независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции. Кроме того, взамен ранее установленного порядка обязательного перевода организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей на уплату единого сельскохозяйственного налога новая редакция главы 26.1 НК РФ предусматривает добровольный переход указанных категорий налогоплательщиков на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей и возврат к общей системе налогообложения (п. 2 ст. 346.1 НК РФ).

Освобождение от уплаты других налогов при применении режима ЕСХН. Пунктом 3 ст. 346.1 НК РФ установлены виды налогов, от уплаты которых освобождаются организации и индивидуальные предприниматели при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Так, переход на уплату единого сельскохозяйственного налога организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого сельскохозяйственного налога.

Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога индивидуальными предпринимателями предусматривает: замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, сохранена обязанность по уплате иных налогов и сборов, установленных налоговым законодательством и взимаемых при общем режиме налогообложения, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 15.12.01 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

Это означает, что организации, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации, отражаемые для целей ЕСХН в составе расходов на обязательное страхование работников и имущества.

Обязательное пенсионное страхование - система создаваемых государством правовых, экономических и организационных мер, направленных на компенсацию гражданам заработка (выплат, вознаграждений в пользу застрахованного лица), получаемого ими до установления обязательного страхового обеспечения.

Тариф страхового взноса для сельскохозяйственных организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств составляет 10,3% и исчисляется в соответствии со статьей 22 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (с последующими изменениями и дополнениями). Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование входят в состав и формируются за счет единого социального налога (взноса), тариф страховых взносов по которому в размере 20,6 % (половина которого в размере 10,3 % предназначена для обязательного пенсионного страхования) устанавливается сельскохозяйственным кооперативам, доход которых от производства сельскохозяйственной продукции в стоимостном выражении составляет более 50 % общего объема производимой продукции, организациям, доход которых от производства сельскохозяйственной продукции составляет не менее 70 % общего дохода, а также рыболовецким артелям (колхозам), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которых составляет в стоимостном выражении более 70 % общего объема производимой продукции, что должно быть подтверждено предоставляемыми в налоговые органы документами.

Объектом обложения указанными страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу (взносу), установленные главой 24 "Единый социальный налог (взнос)" НК РФ.

Кроме того, в п. 4 ст. 346.1 НК РФ указано, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, установленных ст. 24 НК РФ.

Иные налоги и сборы уплачиваются индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с общим режимом налогообложения.

Особенности налогообложения крестьянско-фермерских хозяйств в условиях применения ЕСХН. Пунктом 3 статьи 1 Федерального закона от 11.06.2003 г. № 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" (далее - Закон 3 74-ФЗ) определено, что крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет деятельность без образования юридического лица. В соответствии со статьей 4 Закона № 74-ФЗ граждане, изъявившие желание создать фермерское хозяйство, заключают между собой соглашение. Соглашение о создании фермерского хозяйства должно содержать сведения о признании главой фермерского хозяйства одного из членов этого хозяйства.

Согласно статье 5 Закона № 74-ФЗ фермерское хозяйство считается созданным со дня его государственной регистрации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

При этом пунктом установлено, что глава этого хозяйства признается предпринимателем с момента его государственной регистрации.

В соответствии с пунктом 2 Постановления Правительства Российской Федерации от 16.10.2003 г. № 630 государственная регистрация крестьянского (фермерского) хозяйства осуществляется в порядке, установленном для государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.

При этом индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не освобождаются от исполнения предусмотренных Кодексом обязанностей налоговых агентов. Налоговым периодом по ЕСХН признается календарный год, отчетным периодом - полугодие.

Плательщики ЕСХН обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации по окончании налогового и отчетного периодов. При этом индивидуальные предприниматели представляют декларации по ЕСХН по итогам календарного года и уплачивают налог не позднее 30 апреля следующего года, а по итогам полугодия - не позднее 25 дней со дня окончания полугодия.

Объектом налогообложения по ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Порядок определения доходов и расходов установлен статьей 346.5 Налогового Кодекса.

Следовательно, глава крестьянского (фермерского) хозяйства, перешедший на уплату ЕСХН, в представляемых им налоговых декларациях определяет налоговую базу по ЕСХН за отчетный или налоговый период по результатам деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства в целом.

В соответствии со статьей 15 Закона № 74-ФЗ каждый член фермерского хозяйства имеет право на часть доходов, полученных от деятельности фермерского хозяйства в денежной и (или) натуральной форме, плодов, продукции (личный доход каждого члена фермерского хозяйства). Размер и форма выплаты личного дохода каждому члену фермерского хозяйства определяются по соглашению между членами фермерского хозяйства. При этом члены хозяйства не являются плательщиками ЕСХН, а полученные ими доходы являются объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Пунктом 14 статьи 217 Кодекса предусмотрено, что не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, в течение 5 лет, считая с года регистрации указанного хозяйства.

Данное положение применяется к доходам тех членов крестьянского (фермерского) хозяйства, в отношении которых такая норма ранее не применялась.

Несмотря на то что глава крестьянского (фермерского) хозяйства не является работодателем по отношению к другим членам крестьянского (фермерского) хозяйства, он производит выплаты другим членам крестьянского (фермерского) хозяйства и в связи с этим на основании статьи 226 Кодекса признается налоговым агентом.

В соответствии со статьей 226 Кодекса налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц.

В соответствии со статьей 230 Кодекса глава крестьянского (фермерского) хозяйства должен представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным.

Учитывая это, члены крестьянского (фермерского) хозяйства, переведенного на уплату ЕСХН, вправе пользоваться льготой, предусмотренной пунктом 14 статьи 217 Кодекса. То есть не облагаются подоходным налогом доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации, - в течение 5 лет, считая с года регистрации указанного хозяйства.

Плательщики налога (ЕСХН). В соответствии с п. 1 ст. 346.2 НК РФ к плательщикам единого сельскохозяйственного налога отнесены организации и индивидуальные предприниматели (включая крестьянские (фермерские) хозяйства (п. 5 ст. 346.1 НК РФ), перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ.

Налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога являются сельскохозяйственные товаропроизводители, организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном Налоговым Кодексом.

Под сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 %.

Особое место в ряду налогоплательщиков занимают рыболовецкие артели и колхозы. В соответствии с разъяснением Министерства финансов Российской Федерации ( письмо от 7 декабря 2004 г. № 03-03-01-04/1-172) вылов рыбы рыболовецкими артелями (колхозами) приравнивается к производству сельскохозяйственной продукции (Как следует из статьи 1 упомянутого выше Федерального закона от 08.12.95 г. № 193-ФЗ).

При этом Согласно Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 30.12.93 г. № 301, к продукции животноводства, то есть к сельскохозяйственной продукции, относятся продукция рыбная, вылов рыбы и других водных биоресурсов рыболовецкими артелями (колхозами) (код 98 9930). Вылов рыбы и других водных биоресурсов, осуществляемый организациями иных организационно-правовых форм, к сельскохозяйственной продукции не относится.

Таким образом, на основании вышеизложенного при применении главы 26.1 Кодекса следует исходить из того, что только рыболовецкие артели (колхозы), осуществляющие производство сельскохозяйственной продукции путем вылова рыбы и водных биоресурсов, при соблюдении условий, установленных статьей 346.2 Налогового Кодекса, имеют право перейти на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

В целях ЕСХН к сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся также градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, отвечающие критериям, предусмотренным абзацем третьим пункта 7 статьи 333.3 Налогового Кодекса.

Доходы от реализации для признания организаций и индивидуальных предпринимателей сельскохозяйственными товаропроизводителями в целях главы 26.1 НК РФ определяются в соответствии со ст. 249 НК РФ.

При этом для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих последующую (промышленную) переработку продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, доля дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы определяется исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции и (или) выращивание рыбы и первичную переработку сельскохозяйственной продукции и (или) рыбы в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной ими рыбы.

Пример 1. По итогам налогового периода организация получила доход только от реализации произведенной ею продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства в размере 50 млн руб. Расходы на производство этой продукции составили 40 млн руб., в том числе 25 млн руб. - на производство сельскохозяйственной продукции, 10 млн руб. - на ее первичную переработку и 5 млн руб. - на ее последующую (промышленную) переработку.

Таким образом, доля расходов на производство сельскохозяйственной продукции и ее первичную переработку в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья составит:

Таким образом, доля дохода (определенная пропорционально доле расходов) от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства позволяет признать организацию сельскохозяйственным товаропроизводителем.

Пример 2. По итогам налогового периода организация получила доход от реализации товаров (работ, услуг) в размере 50 млн руб., в том числе от реализации произведенной ею продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства - 40 млн руб. При этом расходы на производство продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства составили 30 млн руб., в том числе 15 млн руб. - на производство сельскохозяйственной продукции, 10 млн руб. - на ее первичную переработку и 5 млн руб. - на ее последующую (промышленную) переработку.

Таким образом, доля расходов на производство сельскохозяйственной продукции и ее первичную переработку в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья составит:

Пропорционально доле расходов определим долю доходов от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства:

40 млн. руб. х 83,3% = 33,3 млн. руб.

Определим долю доходов от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг):

Таким образом, нет оснований для признания организации сельскохозяйственным товаропроизводителем для целей главы 26.1 НК РФ.

Необходимо учитывать, что определение порядка отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы, входит в компетенцию Правительства Российской Федерации

Отнесение продукции к продукции первичной переработки сельскохозяйственного производства. Порядок отнесения продукции, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы, устанавливается Правительством Российской Федерации. В настоящее время этот вопрос регулируется Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 сентября 2004 г. № 449 "Об отнесении продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы".

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации Правительство Российской Федерации установило, что к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы, относятся сельскохозяйственная продукция (продукция растениеводства и животноводства) и (или) выращенная рыба (продукция рыбоводства), прошедшие технологические операции переработки для сохранения их качества и обеспечения длительного хранения, используемые в виде сырья в последующей (промышленной) переработке продукции или реализуемые без последующей промышленной переработки потребителям, по перечню, указанному в приложении 3.

При этом для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих последующую (промышленную) переработку продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, доля дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы определяется исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции и (или) выращивание рыбы и первичную переработку сельскохозяйственной продукции и (или) рыбы в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной ими рыбы.

Условия перехода на ЕСХН. В п. 2 ст. 346.2 НК РФ определены условия перехода организаций и индивидуальных предпринимателей, признаваемых сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с п. 1 ст. 346.2 НК РФ, на уплату единого сельскохозяйственного налога.

До 2006 г. сельскохозяйственные товаропроизводители имели право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога в том случае, если по итогам 9 месяцев того года, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70%.

С 1 января 2006 г. условие перехода на ЕСХН претерпело существенное изменение, заключающееся в том, что сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по итогам работы за календарный год, предшествующий году, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 %.

Согласно п. 3 ст. 346.2 НК РФ не вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога:

1) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров (к подакцизным товарам относятся товары, перечисленные в п. 1 ст. 181 НК РФ);

2) организации, имеющие филиалы и (или) представительства.

В соответствии со ст. 55 Гражданского кодекса Российской Федерации представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Представительства и филиалы наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Таким образом, не вправе переходить на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей только те организации, которые имеют обособленные подразделения, являющиеся филиалами и представительствами и указанные в качестве таковых в учредительных документах создавших их организаций. Организации, имеющие иные обособленные подразделения, соответствующие критериям, приведенным в ст. 11 НК РФ, вправе применять данную систему налогообложения.

Отнесение сельскохозяйственных организаций к организациям индустриального типа. Примененное в главе 26.1 НК РФ понятие «сельскохозяйственные предприятия индустриального типа» появилось в условиях централизованной плановой экономики и использовалось для характеристики стратегического направления развития сельского хозяйства на основе специализации и концентрации производства и масштабной государственной поддержки в техническом и технологическом обеспечении таких предприятий. При этом они изначально признавались сельскохозяйственными товаропроизводителями и налогообложение их осуществлялось на общих основаниях.